Особенности налогообложения выплат за разъездной характер

3240

Обязанность работодателей возмещать расходы, связанные со служебными поездками работников, в частности, если постоянная работа имеет разъездной характер, предусмотрена ст. 1681 ТК РФ. Существуют различные позиции по поводу обложения единым социальным налогом (ЕСН) и налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) выплат, направленных на возмещение работодателем расходов, связанных со служебными поездками работников, постоянная работа которых имеет разъездной характер. Так, ФНС России и Минфин России по-разному разъясняют данный вопрос.

В письме от 21.08.06 № 03 05 02–04/130 Минфин России дает следующие разъяснения. Согласно п. 1 ст. 236 НК РФ объектом обложения ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат налогообложению все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных законодательством РФ), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей. Из приведенной нормы следует, что не облагаются ЕСН только установленные законодательством РФ выплаты, имеющие компенсационный характер.

Понятие компенсаций, а также случаи их предоставления определены Трудовым кодексом РФ. Согласно ст. 164 ТК РФ компенсации представляют собой денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Таким образом, выплаты, направленные на возмещение расходов, связанных со служебными поездками сотрудников, постоянная работа которых имеет разъездной характер, являются компенсационными.

Минфин России также отметил в своем письме следующее. Федеральным законом от 30.06.06 № 90 ФЗ «О внесении изменений в Трудовой кодекс Российской Федерации, признании недействующими на территории Российской Федерации некоторых нормативных правовых актов СССР и утратившими силу некоторых законодательных актов (далее – Федеральный закон № 90 ФЗ) введена ст. 1681 ТК РФ. Эта статья предусматривает возмещение работодателем расходов сотрудников, постоянная работа которых имеет разъездной характер. Размеры и порядок возмещения расходов, связанных со служебными поездками работников, указанных в ч. 1 ст. 1681 ТК РФ, а также перечень их работ, профессий и должностей устанавливаются коллективным договором, соглашением, локальным нормативным актом. Размеры и порядок возмещения указанных расходов также могут быть предусмотрены трудовым договором.

В письме Минфина России указано следующее. Если после вступления в силу Федерального закона № 90-ФЗ в коллективном договоре, соглашении, локальном нормативном акте или трудовом договоре установлено, что работа физических лиц в занимаемой должности осуществляется в пути или полевых условиях, имеет разъездной или экспедиционный характер, то выплаты, направленные на возмещение работодателем расходов на служебные поездки, не облагаются ЕСН. В остальных случаях они подлежат обложению налогом в установленном порядке.

Аналогичные разъяснения даны в письме Минфина России от 14.02.08 № 03-04-06–02/10.

Противоположное мнение изложено в письме УФНС по г. Москве от 17.10.07 № 21–11/099218@. В частности, в нем говорится, что размеры и порядок возмещения расходов на указанные в ч. 1 ст. 1681 ТК РФ служебные поездки работников, а также перечень работ, профессий, должностей этих работников устанавливаются коллективным договором, соглашениями и локальными нормативными актами. Размеры и порядок возмещения указанных расходов могут также быть предусмотрены трудовым договором. Следовательно, если в коллективном договоре, соглашении, локальном нормативном акте или трудовом договоре установлено, что работа физических лиц в занимаемой должности осуществляется в пути или полевых условиях, имеет разъездной или экспедиционный характер, то выплаты, направленные на возмещение работодателем расходов на служебные поездки, не облагаются ЕСН (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ). В остальных случаях они облагаются налогом в установленном порядке. При этом ни Трудовой кодекс РФ, ни иные нормативные правовые акты РФ не рассматривают оплату труда в части превышения тарифных ставок (окладов) в качестве компенсационной выплаты.

Согласно ст. 129 ТК РФ доплаты и надбавки с позиции налоговой службы должны рассматриваться как часть заработной платы работника. Таким образом, надбавки к заработной плате работников за подвижной (разъездной) характер работы не могут рассматриваться в качестве компенсаций, они повышают размер оплаты труда этой категории работников. Соответственно действие подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ на такие доплаты не распространяется, и они подлежат обложению ЕСН. В силу ст. 10 Федерального закона от 15.12.01 № 167 ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» объектом обложения страховыми взносами и базой для их начисления являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл. 24 НК РФ. В связи с этим на такие компенсационные выплаты взносы на обязательное пенсионное страхование не выплачиваются, но при этом они начисляются на надбавки за подвижной и разъездной характер работы в общеустановленном порядке. Кроме того, в письме от 03.10.07 № 03 04 06–02/196 Минфин России также обратил внимание налогоплательщиков на то, что ни Трудовой кодекс РФ, ни иные нормативные правовые акты РФ не рассматривают оплату труда в части превышения тарифных ставок (окладов) в качестве компенсационной выплаты.

В разъяснениях сделан следующий вывод. Надбавки к заработной плате сотрудников за подвижной (разъездной) характер работы, установленные коллективным или трудовыми договорами, не могут рассматриваться в качестве компенсаций в смысле ст. 164 ТК РФ, они повышают размер оплаты труда сотрудников, работа которых имеет подвижной и разъездной характер. Соответственно п. 3 ст. 217 и подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ на такие доплаты не распространяются, они подлежат обложению ЕСН и НДФЛ в общеустановленном порядке. В данной ситуации для физических и юридических лиц очень важно то, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясность актов законодательства о налогах и сборах (ч. 7 ст. 3 НК РФ) толкуются в пользу налогоплательщиков (плательщиков сборов).

Судебная практика

Итак, отстаивая свою позицию перед налоговой инспекцией при разрешении споров, необходимо обращать внимание на противоречивость разъяснений Минфина России и ФНС России, а также использовать судебно-арбитражную практику. Несмотря на обширность судебно-арбитражной практики решения налоговых споров, следует руководствоваться примерами рассмотрения конкретных дел. Это поможет налогоплательщикам решить спорные вопросы, а сотрудникам налоговой службы избежать поступления жалоб в различные инстанции.

Рассмотрим заслуживающие внимание примеры.

Инспекцией ФНС России № 27 по г. Москве была проведена выездная налоговая проверка государственного учреждения «Централизованная бухгалтерия № 6 Юго-Западного окружного управления образования», по результатам которой составлен акт от 29.06.06 и вынесено решение от 1 сентября 2006 г. № 13/68. В соответствии с резолютивной частью решения к уплате зачислено: недоимка по НДФЛ за 2002–2004 гг.; пени и штраф; недоимка по ЕСН за 2002–2004 гг.; штраф за неправомерное неудержание и неперечисление сумм НДФЛ в 2003–2004 гг.

Государственное учреждение обратилось в арбитражный суд с иском о признании решения от 1 сентября 2006 г. и требований об уплате налога, пеней и налоговых санкций незаконными.

Девятым Арбитражным апелляционным судом рассмотрено дело № 09АП-2028/2007 АК от 09.03.07 в порядке законности и обоснованности решений арбитражных судов, не вступивших в законную силу. При вынесении постановления, резолютивная часть которого была объявлена 1 марта 2007 г., суд руководствовался следующим. Удовлетворяя заявленные государственным учреждением требования, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что недоимка по НДФЛ и ЕСН доначислена инспекцией в связи с выводами о неправомерном неисчислении и неудержании указанных налогов с сумм, выданных работникам образовательных учреждений в подотчет на оплату служебных поездок. По мнению налогового органа, эти суммы являются доходом работников и подлежат обложению НДФЛ.

Вместе с тем, как правильно установлено судом первой инстанции, из устава учреждения следует, что централизованная бухгалтерия создана для обеспечения оперативного финансирования текущего содержания образовательных учреждений Юго-Западного административного округа г. Москвы; обеспечения материально-технической базы учреждений; контроля за ведением бухгалтерского учета и финансово-хозяйственной деятельности подведомственных учреждений; создания условий для организации учебно-воспитательного процесса.

За счет экономии предусмотренных в смете расходов в проверяемом периоде каждому образовательному учреждению ежемесячно выделялись денежные средства на компенсацию транспортных расходов в размере 500 руб. Данные денежные средства выдавались под отчет материально-ответственным работникам, которые ежемесячно составляли и сдавали в централизованную бухгалтерию авансовые отчеты об их расходовании. Единый проездной билет образовательными учреждениями не приобретался. Заявитель пояснил, что при таком подходе воспользоваться правом на оплату поездки мог лишь один человек, в то время как необходимость в этом могла возникнуть одновременно у нескольких сотрудников.

В материалы дела представлены первичные учетные документы, отражающие расходование спорных средств. Из них следует, что в каждом образовательном учреждении ведутся книги учета служебных разъездов, они пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью. В данных книгах ежемесячно отражаются дата, маршрут поездки, фамилия и инициалы осуществившего поездку сотрудника и вид использованного транспорта. Также имеются ведомости расходов на разъезды по служебным делам, где отражены дата и маршрут поездки (откуда и куда совершен выезд), стоимость проезда и сумма израсходованных за месяц средств. Ведомости подписаны заместителем директора образовательного учреждения по АХЧ.

Приняв все изложенное во внимание, суд первой инстанции правомерно отклонил доводы инспекции о том, что указанные расходы документально не подтверждены. Исследованные судом документы соответствуют требованиям ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129 ФЗ «О бухгалтерском учете».

Законами и иными нормативными актами о налогах и сборах, правилами ведения бухгалтерского учета не установлено, что расходы на проезд общественным транспортом могут подтверждаться только билетами и что в разъездных ведомостях должны стоять штампы тех организаций, в которые была предпринята поездка. Работники государственных образовательных учреждений в соответствии с действующим законодательством и другими нормативными актами обязаны совершать служебные поездки. Поэтому решение руководства образовательных учреждений не приобретать единый проездной билет, а выдавать денежные средства сотрудникам для обеспечения возможности одновременной поездки разных сотрудников является экономически обоснованным. Считать денежные средства, выданные для осуществления поездок, личным доходом лиц, получивших эти средства, неправомерно. Проезд оплачен образовательным учреждением не в интересах его работников, а в целях выполнения ими своих обязанностей, следовательно, объект налогообложения не соответствует указанному в ст. 209 и 211 НК РФ.

С учетом положений ст. 217 и 238 НК РФ суд первой инстанции правомерно указал следующее. Денежные средства, выдаваемые на приобретение проездных билетов для служебных разъездов, не относятся к доходам физического лица и не включаются в налогооблагаемую базу НДФЛ. Компенсация расходов работника организации на проезд (в т. ч. денежные средства, выданные под отчет для приобретения проездных билетов при выполнении работы, носящей разъездной характер) не подлежит обложению ЕСН. Кроме того, инспекцией не представлено доказательств расходования указанных средств не по целевому назначению.

Таким образом, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод. Решение инспекции о привлечении заявителя к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ за неправомерное неполное перечисление сумм НДФЛ, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом, и по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату единого социального налога является незаконным. Требования инспекции уплатить недоимки по налогу и соответствующие штрафы также незаконны. В связи с этим выдаваемые на приобретение проездных билетов для служебных разъездов денежные средства не относятся к доходам физического лица и не включаются в налогооблагаемую базу НДФЛ. Компенсация расходов по проезду работника организации (в т. ч. денежные средства, выданные под отчет для приобретения проездных билетов при выполнении работы, имеющей разъездной характер) не подлежат обложению ЕСН.

Федеральный арбитражный суд Центрального округа рассмотрел практически аналогичное дело. Кассационная инстанция вынесла постановление по проверке законности и обоснованности судебных актов арбитражных судов, вступивших в силу 26 ноября 2004 г. (дело № А48–1748/04–2).

Закрытое акционерное общество «Инвестиционно-жилищная компания “Маратон”» (далее – Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции МНС России по Железнодорожному району г. Орла (далее – Инспекция) от 16.03.04 № 3 в части взыскания пеней и применения налоговых санкций по ст. 123 и п. 1 ст. 126 НК РФ.

Решением суда от 7 июня 2004 г., оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции Арбитражного суда Орловской области от 5 августа 2004 г., заявленные требования удовлетворены.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просила отменить судебные акты как принятые с нарушением норм материального и процессуального права.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы и заслушав мнение представителя Общества, кассационная инстанция не усмотрела оснований для ее удовлетворения.

Судом установлено следующее. Инспекцией МНС России по Железнодорожному району г. Орла проведена выездная налоговая проверка, в ходе которой выявлено, что обществом не учитывались в составе налогооблагаемого дохода физических лиц доходы, полученные в виде стоимости проездных билетов, которые были оплачены ЗАО «ИЖК “Маратон”». По результатам проверки налоговым органом вынесено решение от 16 марта 2004 г. № 3 о привлечении Общества к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению НДФЛ.

Удовлетворяя заявленные Обществом требования, суд исходил из того, что в силу п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от уплаты налога) все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, предусмотренных законодательством РФ). Согласно ст. 164 ТК РФ под компенсацией понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Как следовало из материалов дела, порядок предоставления проездных билетов был определен правилами внутреннего трудового распорядка ЗАО «ИЖК “Маратон”», в соответствии с которыми от­дельным категориям работников для выполнения трудовых обязанностей мог быть предоставлен служебный транспорт или проездной билет при отсутствии служебного транспорта на время поездки в госучреждения, организации, общества. Работа физических лиц, поименованных в акте проверки и оспариваемом решении налогового органа, была связана с разъездным характером работы.

Суд пришел к обоснованному выводу о том, что суммы для приобретения оплаченных Обществом проездных билетов в городском общественном транспорте имели компенсационный характер и были связаны с выполнением физическими лицами своих трудовых обязанностей.

К аналогичным выводам пришел Федеральный арбитражный суд Центрального округа. Кассационной инстанцией суда вынесено постановление от 11 апреля 2005 г. (дело № А48–6649/04–15) по проверке законности и обоснованности судебных актов арбитражных судов, вступивших в законную силу, для удовлетворения исковых требований ЗАО «Энергоснаб» о признании недействительным решения ИМНС России по Железнодорожному району г. Орла.

Как следовало из материалов дела, Инспекция МНС России провела проверку Общества. В ходе нее установлено, что Обществом не учитывались в составе налогооблагаемого дохода физического лица доходы, полученные в виде стоимости проездных билетов, оплаченных из средств ЗАО «Энергоснаб». Кроме того, поименованные в акте проверки физические лица получили доход от Общества в виде экономической выгоды. Общество как налоговый агент не представило налоговому органу данные сведения, не удержало с работника налог и не перечислило его в бюджет.

По результатам проверки налоговый орган принял решение от 17 июня 2004 г. № 8/07 о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению НДФЛ, в виде штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей взысканию и перечислению.

Удовлетворяя заявленные Обществом требованиям, суд исходил из того, что порядок предоставления проездных билетов установлен Правилами внутреннего трудового распорядка ЗАО «Энергоснаб», в соответствии с которыми отдельным категориям работников для выполнения трудовых обязанностей предоставлялся проездной билет. Работа физического лица, указанного в акте проверки и оспариваемом решении налогового органа, имеет разъездной характер.

Суд пришел к обоснованному выводу о том, что суммы для приобретения оплаченных Обществом проездных билетов в городском общественном транспорте имеют компенсационный характер и связаны с выполнением лицом своих трудовых обязанностей.

Использование судебно-арбитражной практики поможет не только в решении определенных вопросов налогообложения, но и в отстаивании своих интересов в судебных спорах, что важно как для налогоплательщиков, так и для сотрудников налоговых органов.



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Опрос

Начинка для торта

  • Суфле 10.77%
  • Мусс из черной спородины 1.54%
  • Сырное "Парфе" 4.62%
  • Три шоколада 13.85%
  • Чизкейк Нью-Йорк 12.31%
  • Медовый Торт 4.62%
  • Медовый классический торт 0%
  • Фисташковое пралине 15.38%
  • Йогуртовый мусс с маскарпоне 7.69%
  • Шоколадно ментоловый мусс 6.15%
  • Черничный торт со свежей голубикой 9.23%
  • Шоколадный торт с ирландским муссом 7.69%
  • Ореховый торт 13.85%
  • Профитроли с карамелью 0%
  • Эстерхази 10.77%
  • Тирамису 15.38%
  • Мильфей 4.62%
  • Торт Мокко 7.69%
  • Десерт Павлова (без муки) 4.62%
  • Немецкий молочный торт 1.54%
  • Сметанный домашний торт 16.92%
  • Мусс из чернослива 4.62%
  • Мусс манго - малина или манго - маракуйя 9.23%
  • Норвежский торт Най 0%
  • Домашний бисквитный ягодный торт 30.77%
Другие опросы

Рассылка



PRO-personal.ru: сайт для специалистов по кадрам и управлению персоналом

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции сайта. Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.

Свидетельство о регистрации электронных СМИ № ФС77-40332 от 23 июня 2010 года


  • Мы в соцсетях
Ознакомительный период завершен

Продолжить чтение можно после бесплатной регистрации.

В дополнение вы получите шаблоны самых востребованных и учитывающих профстандарты должностных инструкций:

  • выберите нужную инструкцию
  • скачайте ее БЕСПЛАТНО после регистрации



У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
×
Зарегистрируйтесь, чтобы скачать

Скачивание материалов доступно только для зарегистрированных участников


У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль